淺析完工百分比下確認(rèn)收入的增值稅的賬務(wù)處理

問(wèn)題：PIL

企業(yè)屬于船舶建造行業(yè)，采用完工百分比法確認(rèn)收入，期末按完工進(jìn)度70%確認(rèn)2000萬(wàn)收入，但未對(duì)客戶開具增值稅**，故未確認(rèn)該筆2000萬(wàn)收入所對(duì)應(yīng)的增值稅，請(qǐng)問(wèn)是否應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日補(bǔ)記應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅還是等完工了一次性開具**？?解答：chenyiwei?開具**的時(shí)間是增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。但就會(huì)計(jì)處理而言，在確認(rèn)收入時(shí)，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，也應(yīng)當(dāng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)計(jì)相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額，暫計(jì)入“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。?PIL：陳老師，那該種情況下城建稅、教育費(fèi)附加等附加稅也要按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)嗎？?chenyiwei：理論上是要的。但因?yàn)樵鲋刀惖奶匦?，不到?shí)際申報(bào)時(shí)可能難以確定每一期的實(shí)際應(yīng)納稅額（不能事先確定該期間的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅有多少），所以如果無(wú)法合理估計(jì)應(yīng)繳納的附加稅的，也可以在實(shí)際申報(bào)納稅當(dāng)期計(jì)提。??moyongwei111：請(qǐng)問(wèn)陳老師，銷項(xiàng)稅計(jì)入其他流動(dòng)負(fù)債后，借方請(qǐng)問(wèn)計(jì)入什么科目？應(yīng)收賬款還是其他流動(dòng)資產(chǎn)？?chenyiwei：已到結(jié)算時(shí)點(diǎn)的部分計(jì)入應(yīng)收賬款；尚未到結(jié)算時(shí)點(diǎn)的部分計(jì)入其他流動(dòng)資產(chǎn)。??蘋果寶貝007：陳老師，未達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)間，為何要計(jì)提銷項(xiàng)稅？?chenyiwei：這種情況下，未來(lái)實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)的可能性大于50％，且與已確認(rèn)的收入相關(guān)，因此屬于與過(guò)去的交易相關(guān)的推定義務(wù)（尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，因此尚無(wú)法定義務(wù)，但推定義務(wù)是有的）。?pywyh：陳老師，這樣確認(rèn)的話是不是會(huì)使申報(bào)給稅務(wù)避的企業(yè)所得稅的收入和增值稅的收入不平。?chenyiwei：會(huì)有這個(gè)問(wèn)題。但不同稅種分別按照本稅種的規(guī)定確認(rèn)收入，只要各自的確認(rèn)方法都可在本稅種的規(guī)定中找到依據(jù)，而且確實(shí)在不同稅種的規(guī)定之間存在差異，則也可以合理解釋。
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說(shuō)明：本文由“完工百分比法確認(rèn)收入對(duì)應(yīng)的增值稅處理”陳老師的答疑擴(kuò)展而成，加入筆者的一些思考過(guò)程和觀點(diǎn)。

一、提出問(wèn)題

今天準(zhǔn)備探討的一個(gè)問(wèn)題是：

關(guān)于完工百分比下確認(rèn)收入的增值稅的賬務(wù)處理？

企業(yè)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)向下進(jìn)行的，增值稅是在觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)產(chǎn)生的企業(yè)稅負(fù)，那么在完工百分比下確認(rèn)的收入時(shí)，但未觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，是否要在賬上確認(rèn)增值稅-銷項(xiàng)稅額。這個(gè)就成為了一個(gè)問(wèn)題？

二、分析問(wèn)題

1、明確負(fù)債的定義

負(fù)債，是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。

這種現(xiàn)時(shí)義務(wù)可以是法定義務(wù)，也可以是推定義務(wù)。

法定義務(wù)是指具有約束力的合同或者法律法規(guī)規(guī)定的義務(wù)，通常在法律意義上需要強(qiáng)制執(zhí)行。

推定義務(wù)是指根據(jù)企業(yè)多年來(lái)的習(xí)慣做法、公開的承諾或者公開宣布的政策而導(dǎo)致企業(yè)將承擔(dān)的責(zé)任，這些責(zé)任也使有關(guān)各方形成了企業(yè)將履行義務(wù)解脫責(zé)任的合理預(yù)期。

2、分析此問(wèn)題與之相關(guān)的內(nèi)容

那么當(dāng)按照完工百分比確認(rèn)收入時(shí)，無(wú)法觸發(fā)增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)時(shí)，不形成法定義務(wù)，但實(shí)際上與收入相關(guān)的增值稅的納稅義務(wù)是很可能實(shí)現(xiàn)的，這個(gè)可以形成一個(gè)合理預(yù)期，這個(gè)義務(wù)是屬于與過(guò)去的交易相關(guān)的推定義務(wù)。那么實(shí)際上就需要確認(rèn)因?yàn)樵摿x務(wù)形成了企業(yè)的負(fù)債。

3、財(cái)政部的增值稅會(huì)計(jì)處理的征求意見稿中相關(guān)內(nèi)容

財(cái)政部－《關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定（征求意見稿）》目前為征求意見階段，并不能指引實(shí)務(wù)操作，但是一些新的觀點(diǎn)還是可以了解一下。

其中“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額的增值稅額。

實(shí)際上從原理而言，我們也有理由相信是依據(jù)推定義務(wù)的產(chǎn)生，而明確企業(yè)需確認(rèn)相關(guān)的負(fù)債。

4、目前應(yīng)使用的科目核算

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南-會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》中關(guān)于應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅的相關(guān)規(guī)定中，其實(shí)質(zhì)核算的內(nèi)容法定義務(wù)對(duì)應(yīng)。

其他流動(dòng)負(fù)債：用以歸納債務(wù)或應(yīng)付賬款等普通負(fù)債項(xiàng)目以外的流動(dòng)負(fù)債的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。

那么會(huì)計(jì)核算在確認(rèn)收入時(shí)，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，也應(yīng)當(dāng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)計(jì)相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額，暫計(jì)入“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。

5、與增值稅相關(guān)的附加稅費(fèi)計(jì)提探討

從我國(guó)現(xiàn)行稅制看，與增值稅相關(guān)的附加稅費(fèi)的確認(rèn)是依據(jù)增值稅的應(yīng)納稅額而計(jì)算確認(rèn)的。

因推定義務(wù)產(chǎn)生的暫計(jì)入其他流動(dòng)負(fù)債的增值稅銷項(xiàng)稅額，是不能事先確定該期間的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅有多少，這個(gè)對(duì)于增值稅申報(bào)而言，不到實(shí)際申報(bào)時(shí)難以確定每一期的實(shí)際應(yīng)納稅額，所以無(wú)法合理估計(jì)應(yīng)繳納的附加稅的金額，故而可在實(shí)際申報(bào)納稅當(dāng)期計(jì)提。

即我們可以認(rèn)為計(jì)入其他流動(dòng)負(fù)債的這部分增值稅銷項(xiàng)不影響附加稅費(fèi)的計(jì)提。

三、解決問(wèn)題（得出觀點(diǎn)）

會(huì)計(jì)核算在確認(rèn)收入時(shí)，即使尚未到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，也應(yīng)當(dāng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則預(yù)計(jì)相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額，暫計(jì)入“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目，到法定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。計(jì)入其他流動(dòng)負(fù)債的這部分增值稅銷項(xiàng)不影響附加稅費(fèi)的計(jì)提。