職工教育經(jīng)費的涉稅風險提示

一、 ?職工教育經(jīng)費的支出范圍：

財政部、國家稅務總局等十一個部委聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于印發(fā)<關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見>的通知》（財建[2006]317號）文件規(guī)定，職工教育經(jīng)費支出范圍，包括：1. 上崗和轉(zhuǎn)崗培訓；2.各類崗位適應性培訓；3. 崗位培訓、職業(yè)技術(shù)等級培訓、高技能人才培訓；4. ?專業(yè)技術(shù)人員繼續(xù)教育；5. 特種作業(yè)人員培訓；6. ?企業(yè)組織的職工外送培訓的經(jīng)費支出；7. ?職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認證等經(jīng)費支出；8. 購置教學設(shè)備與設(shè)施；9. 職工崗位自學成才獎勵費用；10.職工教育培訓管理費用；11.有關(guān)職工教育的其他開支。

根據(jù)財建[2006]317號文件規(guī)定，企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經(jīng)費。對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經(jīng)費開支。

二、職工教育經(jīng)費的稅前扣除規(guī)定：

1、基本規(guī)定：

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

2、特殊規(guī)定：

條例第四十二條只明確了基本稅前扣除規(guī)定，我們來看一下到目前為止有效的特殊規(guī)定，分為兩個部分，一是高比例稅前扣除規(guī)定；二是部分特殊企業(yè)的特定項目可全額扣除。

（一）8%高比例稅前扣除規(guī)定：

高新技術(shù)企業(yè)：根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于高新技術(shù)企業(yè)職工教育經(jīng)費稅前扣除政策的通知》(財稅〔2015〕63號)的規(guī)定，2015年1月1日起，注冊在中國境內(nèi)、實行查賬征收、經(jīng)認定的高新技術(shù)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時扣除。

技術(shù)先進型服務企業(yè)：根據(jù)《關(guān)于完善技術(shù)先進型服務企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕59號)的規(guī)定，自2014年1月1日起至2018年12月31日止，北京、天津、上海、重慶、大連、深圳、廣州、武漢、哈爾濱、成都、南京、西安、濟南、杭州、合肥、南昌、長沙、大慶、蘇州、無錫、廈門等21個中國服務外包示范城市經(jīng)認定的技術(shù)先進型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

根據(jù)《財政部 國家稅務總局 商務部 科技部 國家發(fā)展改革委關(guān)于在服務貿(mào)易創(chuàng)新發(fā)展試點地區(qū)推廣技術(shù)先進型服務企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2016〕122號）規(guī)定，自2016年1月1日起至2017年12月31日止，在天津、上海、海南、深圳、杭州、武漢、廣州、成都、蘇州、威海和哈爾濱新區(qū)、江北新區(qū)、兩江新區(qū)、貴安新區(qū)、西咸新區(qū)等15個服務貿(mào)易創(chuàng)新發(fā)展試點地區(qū)經(jīng)認定的技術(shù)先進型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

《財政部、國家稅務總局、商務部、科學技術(shù)部、國家發(fā)展和改革委員會關(guān)于新增中國服務外包示范城市適用技術(shù)先進型服務企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕108號）規(guī)定，自2016年1月1日起至2018年12月31日止沈陽、長春、南通、鎮(zhèn)江、福州（含平潭綜合實驗區(qū)）、南寧、***、青島、寧波和鄭州等10個新增中國服務外包示范城市經(jīng)認定的技術(shù)先進型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

《財政部 稅務總局 商務部 科技部 國家發(fā)展改革委關(guān)于將技術(shù)先進型服務企業(yè)所得稅政策推廣至全國實施的通知》（財稅〔2017〕79號規(guī)定），自2017年1月1日起在全國范圍內(nèi)經(jīng)認定的技術(shù)先進型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

總結(jié)：以上是對兩種特定類型的企業(yè)（高新技術(shù)、先進技術(shù)服務企業(yè)）給予了年度高比例稅前扣除規(guī)定。

（二）職工培訓費全額扣除規(guī)定：

軟件和集成電路企業(yè)：《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函[2009]202號）規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓費用，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2008]1號）規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應準確劃分職工教育經(jīng)費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經(jīng)費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照《實施條例》第四十二條規(guī)定的比例扣除。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于進一步鼓勵軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2012〕27號）第六條規(guī)定，集成電路設(shè)計企業(yè)和符合條件軟件企業(yè)的職工培訓費用，應單獨進行核算并按實際發(fā)生額在計算應納稅所得額時扣除。

航空企業(yè)：根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第三條規(guī)定，航空企業(yè)實際發(fā)生的飛行員養(yǎng)成費、飛行訓練費、乘務訓練費、空中保衛(wèi)員訓練費等空勤訓練費用，根據(jù)《實施條例》第二十七條規(guī)定，可以作為航空企業(yè)運輸成本在稅前扣除。

核電企業(yè)：根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號）第四條規(guī)定，核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費用，可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應將核電廠操縱員培養(yǎng)費與員工的職工教育經(jīng)費嚴格區(qū)分，單獨核算，員工實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出不得計入核電廠操縱員培養(yǎng)費直接扣除。

三、涉稅風險提示：

1、企業(yè)職工教育經(jīng)費列支范圍不準確，將不屬于職工教育經(jīng)費的項目列入其中。例如：應由職工個人承擔的參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育費用等在企業(yè)職工教育經(jīng)費列支。

2、企業(yè)職工教育經(jīng)費未單獨核算，實際上一般企業(yè)只需要在短期薪酬下面單獨設(shè)置一個二級科目即可，特殊性企業(yè)還要設(shè)置三級或更多級科目進行單獨核算，如上面提到的軟件、航空、核電等企業(yè)。

3、企業(yè)實際支付的合理工資薪金總額不準確，可能導致當年可以稅前扣除的職工教育經(jīng)費不準確。計算扣除比例的工資薪金總額是企業(yè)所得稅前可以扣除的工資薪金總額，是表A105050《職工薪酬納稅調(diào)整明細表》靠前行的稅收金額。例如：企業(yè)認為是合理的工資薪金，但稅務檢查時卻認定為不合理的工資薪金。

4、企業(yè)計提未實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費不得稅前扣除，如果有計提未實際使用的職工教育經(jīng)費別忘了要調(diào)增處理。

5、企業(yè)被取消高新技術(shù)或技術(shù)先進型服務企業(yè)資格后，職工教育經(jīng)費的計算扣除比例應由8%調(diào)整為2.5%。

6、企業(yè)實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費沒有取得符合稅收法規(guī)規(guī)定的有效憑證，這部分職工教育經(jīng)費要全額調(diào)，不得參與比例限額扣除。例如：企業(yè)發(fā)生職工培訓費沒有取得合格的增值稅**，只取得了收款收據(jù)。

7、特殊類型企業(yè)的全額可扣除的職工培訓費必須單獨核算，該類企業(yè)就會同時存在按比例扣除的職工教育經(jīng)費和全額扣除的特定項目職工培訓費用，一定要單獨分別核算，不能混淆，否則只能全部按比例限額扣除。

8、當年實際發(fā)生且符合稅收規(guī)定的職工教育經(jīng)費有可能產(chǎn)生時間性差異，但可以無限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。