增值稅中土地價(jià)款抵減的銷項(xiàng)稅額，土地增值稅如何處理？

房地產(chǎn)業(yè)自2016年5月1日實(shí)施營(yíng)改增，增值稅價(jià)外稅的特性，使其對(duì)收入?成本、稅金等財(cái)稅指標(biāo)體系構(gòu)成了沖擊和重構(gòu)，“牽一發(fā)而動(dòng)全身”，令其他稅種、尤其是計(jì)稅原理與其類似，好比“同母異父”的土地增值稅須作出政策響應(yīng)與技術(shù)對(duì)接。為此國(guó)家出臺(tái)了兩個(gè)有關(guān)稅收政策。

1.財(cái)政部?國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于營(yíng)改增后契稅?房產(chǎn)稅?土地增值稅、個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2016〕43號(hào))對(duì)此作過(guò)多稅種的總括規(guī)定。

2.國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào) “關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告”將諸多實(shí)務(wù)操作問(wèn)題予以明確，且公告自公布之日起施行（ 文件日期2016年11月10日）。

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào)文中

“一、關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅應(yīng)稅收入確認(rèn)問(wèn)題”明確：

營(yíng)改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅。

1.適用增值稅一般計(jì)稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項(xiàng)稅額；

2.適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅應(yīng)納稅額。

首先：我們有必要對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)增值稅計(jì)算進(jìn)行簡(jiǎn)單的介紹。

一、計(jì)算房地產(chǎn)企業(yè)銷項(xiàng)稅額：

（一）《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（2016年第18號(hào)）第四條：

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目,適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅,按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額?

銷售額的計(jì)算公式如下:

銷售額=(全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款)&pide;(1+11%)

房地產(chǎn)企業(yè)銷項(xiàng)稅額=(全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款)&pide;(1+11%) ×11%。

【而其他一般企業(yè)銷項(xiàng)稅額=全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用&pide;(1+稅率) ×稅率%】

從上述公式可以看出：

房地產(chǎn)企業(yè)的銷項(xiàng)稅額與其他一般企業(yè)計(jì)算的銷項(xiàng)稅額不一致，差額部分為扣減的土地價(jià)款部分所包含的銷項(xiàng)稅額。

二、不同計(jì)稅方式下，房地產(chǎn)企業(yè)增值稅的計(jì)算：

（一）適用增值稅一般計(jì)稅方法的納稅人：

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)

第十四條 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

一般計(jì)稅方法的房地產(chǎn)納稅人：

應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額-已預(yù)繳稅款

=當(dāng)期銷售額 ×11%－進(jìn)項(xiàng)稅額-已預(yù)繳稅款

=(全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款)&pide;(1+11%) ×11% -進(jìn)項(xiàng)稅額-已預(yù)繳稅款

（二）適用增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的納稅人：

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)

第十五條 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)納稅人：

應(yīng)納增值稅=當(dāng)期銷售額 ×5%-已預(yù)繳稅款

=全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用&pide;(1+5%) ×5% -已預(yù)繳稅款

三、房地產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款：

（一）國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)

“第五條 當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款按照以下公式計(jì)算：

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積&pide;房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。

房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

支付的土地價(jià)款，是指向***、土地管理部門或受***委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。

第六條 在計(jì)算銷售額時(shí)從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除土地價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門監(jiān)（印）制的財(cái)政票據(jù)。 ”

（二）財(cái)稅[2016]140號(hào) 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知

“七、《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）靠前條第（三）項(xiàng)第 10點(diǎn)中“向***部門支付的土地價(jià)款”，包括土地受讓人向***部門支付的征地和拆遷補(bǔ)償費(fèi)用、土地前期開發(fā)費(fèi)用和土地出讓收益等。”

“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），在取得土地時(shí)向其他單位或個(gè)人支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)用也允許在計(jì)算銷售額時(shí)扣除。

納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補(bǔ)償費(fèi)用時(shí)，應(yīng)提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補(bǔ)償費(fèi)用憑證等能夠證明拆遷補(bǔ)償費(fèi)用真實(shí)性的材料。”

“八、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（包括多個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的聯(lián)合體）受讓土地向***部門支付土地價(jià)款后，設(shè)立項(xiàng)目公司對(duì)該受讓土地進(jìn)行開發(fā)，同時(shí)符合下列條件的，可由項(xiàng)目公司按規(guī)定扣除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向***部門支付的土地價(jià)款。

?。ㄒ唬┓康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項(xiàng)目公司、***部門三方簽訂變更協(xié)議或補(bǔ)充合同，將土地受讓人變更為項(xiàng)目公司;

（二）***部門出讓土地的用途、規(guī)劃等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補(bǔ)充合同時(shí)，土地價(jià)款總額不變；

（三）項(xiàng)目公司的全部股權(quán)由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有。”

四、銷售不動(dòng)產(chǎn)開具增值稅**應(yīng)注意：

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告

“四、增值稅**開具 ：

（四）銷售不動(dòng)產(chǎn)，納稅人自行開具或者稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅**時(shí)，應(yīng)在**：

1. “貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱”欄：填寫不動(dòng)產(chǎn)名稱及房屋產(chǎn)權(quán)證書號(hào)碼（無(wú)房屋產(chǎn)權(quán)證書的可不填寫）；

2.“單位”欄：填寫面積單位；

3.備注欄：注明不動(dòng)產(chǎn)的詳細(xì)地址。 ”